Die Erbschaft- und Schenkungsteuer - 4. Teil: Übertragung des Familienheims

1. Einleitung

Bereits im letzten Jahr haben wir Sie im Rahmen dreier Specials über einzelne Sonderfragen im Zusammenhang mit der Erb- und Schenkungsteuer informiert.

Im Folgenden möchten wir Ihnen einen Überblick über die Besonderheiten bei der Übertragung von selbstgenutzem Wohneigentum geben und hiermit unsere Special-Reihe abschließen.

Mit der Erbschaftsteuerreform wird die bisherige Steuerbefreiung für den Erwerb eines sogenannten Familienheims fortentwickelt. Nach dem bis einschließlich 31.12.2008 geltenden Recht war die Übertragung eines Eigenheims unter bestimmten Voraussetzungen nur im Weg der  Schenkungen zwischen Ehegatten von der Schenkungsteuer befreit. Durch die Reform wurde nunmehr auch der Erwerb von Todes wegen auf den Ehegatten/Lebenspartner sowie die Vererbung an die eigenen Kinder neu ins Gesetz aufgenommen. Die Steuerbefreiung des Familienheims ist eine sachliche Steuerbefreiung, sie wird neben den persönlichen Freibeträgen gewährt. Eine Anrechnung der persönlichen Freibeträge erfolgt nicht.

2. Das Familienheim

Unter Familienheim versteht der Gesetzgeber eine bebautes Grundstück, soweit darin eine Wohnung zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird. Ob das Grundstück im Inland, in der EU oder in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums liegt, ist für die Steuerbefreiung unerheblich. In die Rubrik „Familienheim“ fallen Ein- und Zweifamilienhäuser, Wohnungs- und Teileigentum, Mietwohngrundstücke, Geschäftsgrundstücke sowie gemischt genutzte Grundstücke.

Der Wohnungsbegriff bestimmt sich nach der tatsächlichen Nutzung. Voraussetzung ist, dass sich der Mittelpunkt des familiären Lebens in der Wohnung befindet. Eine Mitbenutzung der Wohnung durch Enkelkinder, Eltern oder eine Haushaltsgehilfin ist unschädlich. Auch der Wohnteil des Betriebsinhabers eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft kommt als Familienheim in Betracht. Eine Steuerbefreiung für Ferien-, Wochenendwohnungen oder Zweitwohnungen von Berufspendlern ist somit nicht gegeben.

Dient die Nutzung nicht zu reinen Wohnzwecken, ist dies unschädlich, wenn diese von untergeordneter Bedeutung ist (z. B. durch Nutzung eines Arbeitszimmers). Erfolgt eine gemischte Nutzung, ist eine entsprechende Aufteilung nach der Wohn-/Nutzfläche vorzunehmen.

3. Bewertung des Familienheims

Gegenstand der Bewertung ist die wirtschaftliche Einheit des bebauten Grundstücks. Das bebaute Grundstück ist einer Grundstücksart zuzuordnen und in Abhängigkeit davon das maßgebliche Bewertungsverfahren anzuwenden. Die Bewertung von Ein- und Zweifamilienhäusern ist bspw. grundsätzlich im Vergleichswertverfahren vorzunehmen. Gleiches gilt für Eigentumswohnungen. Sind für die Bewertung keine entsprechenden Daten vorhanden, erfolgt die Bewertung im Rahmen des Sachwertverfahrens.

Hinsichtlich der einzelnen Bewertungsvorschriften verweisen wir auf unser Juli-Special 2010 Nr. 184 und hierin vor allem auf Punkt 4.1 „Das Vergleichswertverfahren“ und Punkt 4.3 „Das Sachwertverfahren“.

4. Steuerbefreiungen

Die Übertragung eines Familienheims ist in Abhängigkeit von der Übertragungsart unter nachfolgenden Bedingungen von der Erb-/Schenkungsteuer befreit.

Schenkung eines Familienheims an Ehegatten oder Lebenspartner

Durch die Erbschaftsteuerreform sind ab dem 01.01.2009 nicht nur Ehepaare sondern auch eingetragene Lebenspartnerschaften von der Befreiungsvorschrift begünstigt. Für die Befreiung des Erwerbs eines Familienheims ist der Güterstand der Ehegatten oder Lebenspartner ohne Bedeutung.

Zuwendungen zwischen Ehegatten/Lebenspartner im Zusammenhang mit einem Familienheim werden bei folgenden Gestaltungen von der Schenkungsteuer befreit:

• Übertragung des Alleineigentums oder Miteigentums an dem einem Ehegatten oder Lebenspartner bereits gehörenden Grundstück;
• Kauf oder Herstellung aus den Mitteln eines Ehegatten oder Lebenspartners unter Einräumung einer Miteigentümerstellung des anderen Ehegatten oder Lebenspartners;
• Anschaffung oder Herstellung (ganz oder teilweise) durch einen Ehegatten oder Lebenspartner aus Mitteln, die allein oder überwiegend vom anderen, zuwendenden Ehegatten oder Lebenspartner stammen (mittelbare Grundstückszuwendung);
• Tilgung eines im Zusammenhang mit dem Kauf oder der Herstellung des Familienheims von einem oder beiden Ehegatten oder Lebenspartner aufgenommenen Darlehens aus Mitteln des zuwendenden Ehegatten oder Lebenspartners;
• Begleichung nachträglicher Herstellungs- oder Erhaltungsaufwendungen am Familienheim aus Mitteln eines Ehegatten oder Lebenspartners, wenn der andere Ehegatte oder Lebenspartner Eigentümer oder Miteigentümer ist.

Weder der Wert noch die Größe des Familienheims sind für die Befreiung schädlich. Dies hat zur Folge, dass eine Prüfung der Angemessenheit im Falle der Schenkung nicht vorgenommen wird.

Ferner existiert abweichend zum Erwerb von Todes wegen keine Behaltefrist. So ist es unbeachtlich ob das Familienheim zu einem späteren Zeitpunkt veräußert wird oder eine Nutzungsänderung statt findet.

Vererben an den Ehegatten oder Lebenspartner

Ab dem 01.01.2009 ist nunmehr auch der Erwerb eines Familienheims von Todes wegen durch den überlebenden Ehegatten/Lebenspartner von der Steuer befreit. Die Steuerbefreiung greift jedoch nur, soweit der Erblasser in dem vermachten Gebäude bis zum Erbfall eine Wohnung zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat oder bei der er aus zwingenden Gründen an einer Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken gehindert war. Objektiv zwingende Gründe liegen im Fall einer Pflegebedürftigkeit vor, die die Führung eines eigenen Haushalts nicht mehr zulässt. Eine berufliche Versetzung hingegen ist kein zwingender Grund.

Ferner wird vorausgesetzt, dass der Erbe das Familienheim unverzüglich zu eigenen Wohnzwecken weiter nutzt.

Liegt von Seiten des Erblassers eine Verfügung vor, wonach das Familienheim vom Erben auf einen Dritten zu übertragen ist, ist eine Steuerbefreiung ebenfalls ausgeschlossen. Hierunter fallen insbesondere

• Sachvermächtnisse, die auf begünstigtes Vermögen gerichtet sind;
• Vorausvermächtnisse, die auf begünstigtes Vermögen gerichtet sind;
• Schenkungsversprechen auf den Todesfall;
  oder
• Auflagen des Erblassers, die auf die Weitergabe begünstigten Vermögens gerichtet sind.

Anders als bei der Schenkung zwischen Eheleuten steht die Steuerbefreiung bei Erbanfall unter einem Nachversteuerungsvorbehalt (vgl. hierzu Punkt 5).

Vererbung an Kinder

Steuerbefreit ist auch das Vererben eines Familienheims an Kinder oder Kinder bereits verstorbener Kinder (Enkel). Wie beim Vererben zwischen Ehegatten/Lebenspartner wird auch hier zur Bedingung gemacht, dass der Erblasser in dem vermachten Gebäude bis zum Erbfall eine Wohnung zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat. Es ist für die Steuerbefreiung unschädlich, wenn der Erblasser aus zwingenden Gründen an der Eigennutzung der Wohnung gehindert war (z. B. auf Grund Unterbringung in einem Pflegeheim) und deshalb die Wohnung vermietet wurde. Ferner muss der Erbe nach dem Erbfall unverzüglich, d.h. ohne schuldhaftes Zögern die Wohnung selbst nutzen. Unschädlich sind zwingende Gründe, die gegen eine Eigennutzung zu Wohnzwecken sprechen. Hierunter fallen Tod des Erben, Pflegebedürftigkeit sowie die Minderjährigkeit des Erben. Eine berufliche Versetzung ist nicht als zwingender Grund anzusehen.

Zusätzlich wird vorausgesetzt, dass die zu eigenen Wohnzwecken vermachte Wohnung die Quadratmeterzahl von 200 nicht überschreitet. Bei größeren Wohnungen wird die Steuerbefreiung nur für 200 qm Wohnfläche gewährt.

Sollte eine letztwilligen Verfügung des Erblassers zu Gunsten Dritter vorliegen, ist auch beim Vererben an Kinder eine Steuerbefreiung ausgeschlossen. Auch hier entfällt die Freistellung rückwirkend, wenn der Erwerber das Familienheim innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb nicht mehr selbst nutzt (ausgenommen bei zwingenden Gründen).

Beispiel:
E vererbt seiner Frau und seiner Tochter je zur Hälfte ein bis dahin selbstgenutztes Einfamilienhaus mit einem Grundbesitzwert von € 600.000 und einer Wohnfläche von 300 qm. Die Erben nutzen das Haus nach dem Tod zu Wohnzwecken weiter.

Lösung:
Der hälftige Erwerb der Frau in Höhe von € 300.000 ist in voller Höhe von der Erbschaftsteuer befreit. Hier greift keine Wohnflächenbegrenzung.

Der hälftige Erwerb der Tochter ist nur zu 2/3 (200qm/300qm) und somit in Höhe von € 200.000 befreit. Hier greift die Wohnflächenbegrenzung. Gegen den steuerpflichtigen Teil rechnet sich der persönliche Freibetrag der Tochter.

5. Der Nachversteuerungsvorbehalt

Die Steuerbefreiung bei der Vererbung des Familienheims steht unter einem Nachversteuerungsvorbehalt. Das heißt, dass in allen Fällen des Erbfalls eine Selbstnutzung der Wohnung durch den Erben von mehr als 10 Jahren vorausgesetzt wird. Gibt der Erwerber die Selbstnutzung innerhalb dieses Zeitraums durch Verkauf, Vermietung, längeren Leerstand oder unentgeltliche Überlassung auf, entfällt die Befreiung vollständig mit Wirkung für die Vergangenheit. Der Erwerber ist verpflichtet, den Wegfall der Befreiungsvoraussetzungen anzuzeigen, der Steuerbescheid ist zu ändern. Es kommt zu einer Nachversteuerung. Hierbei ist zu beachten, dass bisher nicht geltend gemachte Schulden ggf. berücksichtigt werden können.

Sollte das Familienheim innerhalb der 10jährigen Behaltefrist zu Wohnzwecken vermietet werden, entfällt ebenfalls die Steuerbefreiung. Für das Grundstück kann rückwirkend jedoch kein Befreiungsabschlag in Höhe von 10% geltend gemacht werden.

Für die Befreiung ist es unschädlich, wenn der Erbe aus zwingenden Gründen an einer Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken gehindert ist. Solche zwingenden Gründe liegen beispielsweise im Todesfall oder bei Umzug in ein Pflegeheim vor.

6. Sonderfälle

6.1 Mehrere Erben

Geht der Nachlass auf mehrer Erben über, kommen nur die Erben in den Genuss der Steuerbefreiung, die durch Selbstnutzung die Voraussetzungen hierfür erfüllen. Außerdem kommt die Befreiung nur im Umfang der Erbquote in Betracht.

Ist der Erwerber aufgrund einer letztwilligen oder rechtsgeschäftlichen Verfügung des Erblassers verpflichtet das begünstigte Vermögen auf einen Dritten zu übertragen (Weitergabeverpflichtungen vgl. 4.2), entfällt die Steuerbefreiung. Den übernehmenden Miterben, der die Begünstigung in Anspruch nehmen kann, trifft die Pflicht zur Einhaltung der Befreiungsvoraussetzungen (zehnjährige Selbstnutzung); er hat ferner die steuerlichen Folgen eines Verstoßes hiergegen zu tragen.

Gibt der Erwerber bspw. im Rahmen einer Erbauseinandersetzung für den Erwerb des begünstigten Familienheims nicht begünstigtes Vermögen hin, wird er so gestellt, als habe er von Beginn an auch in Bezug auf diesen Wert begünstigtes Vermögen erworben. Bei dem hingegebenen nicht begünstigten Vermögen muss es sich um Vermögen handeln, welches vom selben Erblasser geerbt wurde. Als hingegebenes Vermögen gilt nicht die Übernahme von Nachlassverbindlichkeiten, die mit dem begünstigten Vermögen oder Teilen davon in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Der Wert des nicht begünstigten Vermögens darf hierbei den gemeinen Wert des begünstigten Familienheims nicht überschreiten.

Beispiel
Tochter und Sohn beerben die Mutter je zu Hälfte. Zum Nachlass gehört Kapitalvermögen in Höhe von € 1.000.000 und eine von der Mutter bis zum Tod bewohnte Eigentumswohnung (Wohnfläche 120 qm, Grundbesitzwert € 600.000). Die Tochter zieht unverzüglich ein und übernimmt die Wohnung im Rahmen der Erbauseinandersetzung gegen Ausgleich mit Kapitalvermögen i. H. v. € 300.000. Der Bruder erhält Kapitalvermögen im Wert von ins-gesamt € 800.000.

Lösung:

Reinnachlass	1.600.000 €
davon Erbanteil je ½	800.000 €
a) Erwerb für die Tochter
Steuerwert des Grundstücks	600.000 €
davon ½:	300.000 €
Werterhöhung aufgrund Ausgleichszahlung	300.000 €
Höhe des steuerbefreiten Familienheims	600.000 €
Steuerpflichtiges Kapitalvermögen	200.000 €

b) Beim Sohn ergibt sich insgesamt ein steuerpflichtiger Erwerb von € 800.000, eine sachliche Steuerbefreiung kommt nicht in Betracht. Hier greift jedoch der persönliche Freibetrag.

 

6.2 Abzug von Schulden und Lasten

Schulden und Lasten, die mit steuerbefreitem Vermögen in wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, sind nur in soweit abzugsfähig als diese anteilig auf den steuerpflichtigen Teil des Vermögens entfallen. Ist die Übertragung des Familienheims zu 100% von der Erb- und Schenkungsteuer befreit, entfällt auch die Möglichkeit des Schuldenabzugs.

Sollte jedoch innerhalb der 10-jährigen Behaltefrist eine schädliche Verwendung erfolgen und daraufhin die Steuerbefreiung rückwirkend entfallen, hat dies zur Folge, dass nunmehr die bisher nicht abziehbaren Schulden abzugsfähig werden.

Beispiel:
Erblasser E wird von seiner Tochter T und seinem Sohn S je zur Hälfte beerbt. Zum Nachlass gehört ein Grundstück mit einer bis dahin vom Erblasser selbst genutzten Wohnung von 100 qm, einer gewerblichen Nutzfläche von 300 qm und einem Grundbesitzwert von € 800 000. Das Familienheim ist mit einer Grundschuld von € 150.000 belastet. Zum Nachlass gehört außerdem ein Bankguthaben von € 5.000.000.

Im Rahmen der Erbauseinandersetzung übernimmt die Tochter auch die andere Hälfte des Grundstücks gegen eine Ausgleichszahlung aus dem Nachlass von € 325 000 und eine Schuldübernahme von € 75 000. T nutzt die in dem Grundstück belegene Wohnung mehr als zehn Jahre zu eigenen Wohnwecken.

Berechnung des Reinnachlasses
Steuerwert des Grundstücks	800.000 €
Bankguthaben	+ 5.000.000 €
Vermögensanfall	5.800.000 €
Nachlassverbindlichkeiten	./. 150.000 €
Erbfallkostenpauschale	./. 10.300 €
Wert des Reinnachlasses	5.639.700 €
Davon Erbanteil je 1/2	2.819.850 €

Berechnung des Erwerbs für T
Steuerwert des Grundstücks (Familienheim + gewerblicher Teil)	800.000 €
Davon steuerbegünstigt 1/4 (100qm zu 400qm)	200.000 €
Davon ½-Anteil		100.000 €

Werterhöhung Ausgleichszahlung (ohne Schuldübernahme) i. H. von € 325 000 €,  die zu 1/4 auf das begünstigte Familienheim entfällt (max. 100 000 €)	+ 81.250 €
Steuerbefreiung des Familienheims	181.250 €

Berechung der nicht abzugsfähigen Schulden für T
Grundschuld	150.000 €
Davon entfallen auf das steuerbegünstigte Familienheim 1/4	37.500 €
Davon 1/2-Anteil nicht abzugsfähig	18.750 €
Erbanteil T		2.819.850 €
Steuerbefreiung Familienheim		./. 181.250 €
Nicht abzugsfähiger Teil der Schuld		+ 18.750 €
= Bereicherung der T		2.657.350 €

Berechnung des Erwerbs für S
Erbanteil S	2.819.850 €
Steuerbefreiung Familienheim	./. 0 €
Nichtabzugsfähige Schulden	+ 0 €
= Bereicherung des S	2.819.850 €

 

7. Verfahrenstechnischer Hinweis

Ist ein Familienheim von Todes wegen vollständig von der Steuer befreit, kann das Erbschaftsteuer-Finanzamt zunächst darauf verzichten, die Feststellung des Grundbesitzwerts anzufordern. Auf die Anforderung der Feststellung eines Grundbesitzwertes, der wegen Überschreitens der Wohnungsgrößengrenze von 200 qm nur teilweise steuerfrei ist, kann dann verzichtet werden, wenn der steuerpflichtige Anteil zusammen mit etwaigen anderen Zuwendungen vom Erblasser – auch unter Berücksichtigung etwaiger Vorerwerbe – den persönlichen Freibetrag des Erben nicht überschreitet. Die jeweiligen Feststellungen sind bei einem nachträglichen Wegfall der Steuerbefreiungen nachzuholen, wenn die (vollständige) Steuerpflicht des Grundstücks – ggf. unter Berücksichtigung von Vorerwerben – zu einem Überschreiten der persönlichen Freibeträge führt.

8. Fazit

Mit diesem Special schließen wir unsere Erbschaftsteuer-Reihe ab. Sollten Sie Rückfragen zu den behandelten oder zu nicht besprochenen Themenbereichen haben, bitten wir Sie sich mit Ihrem persönlichen PNHR-Berater in Verbindung zu setzen.